中国古代税收舞弊审计监督的路径经验

方平

[摘要]官员舞弊泛滥会侵害国家及社会公众的利益，导致严重的社会经济后果。本文对宋清两起典型的税收征管舞弊案进行简要梳理，从两起税收舞弊案件审计监督表现的特点展开评析，并就古代审计案例带来的现代启示进行了简要探析，以期对读者有所启示。

[关键词]税收   中国古代   审计监督

税收是国家公共财政最主要的收入形式和来源，也是调控经济运行的重要政策工具。中国古代长期实行以土地税（包括田赋以及依附于土地的户税与丁税）为主、商税（包括关税与市税）为辅的税收制度，因此对土地税的征收管理是古代财政制度的重要内容，政策性减免土地税和税收优惠也是古代统治者最常用的惠民、救灾手段。宋代包拯揭示征税舞弊案和清代福崧揭示句容县吏税银舞弊案，正是揭示税收优惠政策歪曲执行、田赋征管过程中舞弊贪腐的典型案例。

一、案例基本情况

1.宋代包拯揭示税收政策执行舞弊案。

宋仁宗庆历四年（1044年），包拯时任监察御史一职，他在巡察京城汴梁附近的陈州（今河南淮阳）时发现，由于天灾粮食歉收，朝廷批准将原先夏税征收的大麦、小麦等农产品改为折价征收现钱，并允许纳税人自主选择是交纳农作物还是折合现钱，这样既可以减税，也可以避免“无粮可交”，是一项灾年的税收优惠政策。但陈州官府在政策执行中却翻倍折价，并额外加运输费、损耗费，将减税变为增加了近两倍税款。包拯进一步调查发现江淮、两浙各州县也存在类似做法，为此他连续向朝廷递交四份专题报告，得到宋仁宗重视，促使宋仁宗下令对这一篡改歪曲执行减税政策的行为进行了纠正。

2.清代福崧揭示句容县吏税银舞弊案。

清乾隆五十五年（1790年），福崧调任江苏巡抚，按照惯例兼任都察院右副都御史之职，因此除地方政务外还负有监察、审计的职责。福崧上任后审查接管的文卷账册时发现，一份调查报告中指认句容县少数几名税吏拆封侵吞少量税银。福崧对报告分析后认为该调查结果存在异常。按照清代严格的税收征管程序，税银是由纳税户自己包好封牢，投入银柜，再由知县亲自拆封验收，纳税凭证与纳税册、存根核对无误后，才能发给纳税户纳税凭证，这个过程中的各环节相互制约、相互监督。这份调查报告中声称的少数几名税吏私自拆封侵吞税银而知县和其他县吏却毫无觉察的情况不符合常理。

据此，福崧敏锐意识到句容县赋税银征收中存在着更为严重的问题，随即命令负有审计、监察职责的江苏按察使等赶赴句容县，彻底清查该县历年赋税银收入，令其将每一笔税银收入都认真核对清楚，同时奏请朝廷解除句容县知县王光陛的职务，以便顺利进行审查。福崧向乾隆帝奏明情况后亲赴句容县与监察官员一同彻底严查，揭示出该县长期上下合谋侵吞巨额税银的重大贪腐问题。最终主犯孙乾三等八名贪吏被判处死刑。江宁知府等多名上级官员被发配边疆，先后担任过句容县知县的十位官员均被追究责任。

二、古代税收舞弊监督特点评析

（一）当朝最高统治者亲自过问督办案件

当国家征税方面出现严重舞弊问题时，励精图治的宋仁宗和清乾隆帝并没有视而不见或采取消极策略，而是积极地下达命令进行纠正，委派当地级别最高官员直接推进案件清查工作，并明确追究当事人责任。包拯连续就查出问题向朝廷递交专题报告，宋仁宗获悉情况后，即下达命令对税收征管中的违法行为进行纠正。福崧向乾隆帝奏明：“案关重大，臣于是日起程，亲赴该县督同司道等彻底严查，务将侵吞各弊，逐一究明。”皇帝随即准奏，令巡抚福崧亲赴句容县督办此案，最终查出侵吞税银、税粮共计银一万余两的“小官大贪”案，并将腐败链条的上下官员一并问责，查办、处理、问责力度较大，也产生了较大的社会影响和威慑力。

（二）对关系民生的税收领域问题敏锐度高，能够揭示苗头性问题、区域性风险和隐蔽性强的窝案线索

一是及时向上报告朝廷税收惠民政策被歪曲執行的苗头性问题和区域性风险。宋代陈州的灾年“税粮折现”政策，原本是根据灾年粮食歉收情况赋予百姓的纳税物选择权，避免强行向农民征收粮食，造成百姓无粮可交、官府所收非所需等问题，是一项旨在惠民赈灾的变通方法。然而，随着财政收支状况的恶化及政治腐败，“税粮折现”政策演变为变相增加税额的手段。通过把“可折”变为“必折”，取消百姓的选择权，再通过压价低估折变物、官吏垄断定价、增收运输和损耗费等，变相增加实际税收额。“税粮折现”惠民政策被扭曲执行，造成百姓赋税负担加重、部分官吏中饱私囊，更是极大消耗了朝廷的威望和公信力。包拯发现这一问题时该现象已经区域性扩散，如果不及时妥善应对，甚至可能导致发生民变。面对如此违法征税行为，包拯以《请免江淮两浙折变》为题，连续向宋仁宗递交了四份专题报告，如实汇报了江淮两浙官府非法征税的有关事实，并指出了这样加重赋税的严重后果：农民交纳不起税款，必然要逃亡，农民流亡不仅会造成农田缺少劳动力耕种，还会增加社会不安定因素。

二是敏锐揭示税收征管舞弊造成的“小官巨贪”问题。福崧到达句容县后，彻底清查该县历年赋税银收入，查清县吏等八犯共侵吞税银七千八百八十两五钱，还侵吞税粮八百二十石，折算起来，共计侵吞税银、税粮银一万余两。这种持续贪污、官吏分肥、伙同舞弊的行为，由于上下参与人数多、持续时间长、互相包庇造假的作案手段完善成熟，极难发现。福崧看到的那份调查报告，正是窝案主犯应对举报调查的惯用手段，即抛出一两个问题轻微的同伙作为挡箭牌，掩饰背后的合谋大案。而福崧熟悉税收征管机制，敏锐看出了表面问题与机制的矛盾之处，从而发现了隐蔽多年的“小官巨贪”窝案，是对贪腐分子的极大震慑。

（三）采取较为高效的税收监督方式方法

梳理本文涉税案例的监督方式方法，可见其采取了查验账册等具有明显审计行为特征的方式方法，确保取得较好效果。

一是突击监督。福崧上折向乾隆帝奏明亲自督办的必要性，乾隆准奏后，福崧立即到达句容县，亲自督促该县的税银审计清查，快速有力的突击监督方式让涉案的上下官员没有机会隐藏痕迹、串通对抗，在这起全员参与舞弊的案件中彻底清查该县历年赋税银收入，认真核对每一笔税银收入，取得扎实的证据。

二是“吊核粮串”（查验凭证）。“吊核粮串”即对税收凭证进行审计，彻底严查，让税银存根联造假、“大头小尾”记账法等造假方法逃不过审计的查证。清代句容县吏税银舞弊案中，福崧调取核验了纳税户的纳税凭证，纳税凭证上载明已经完税，但是，用纳税凭证与存在县衙的纳税存根核对，就会发现两者数目不符。经讯问，负责征税的县吏江嵩年等供认，某日，为侵吞赋税银，他们将纳税户封好交纳的税银拆开，拿出大部分，只将尾数税银留在封包内，再按照纳税户实交的税银数目发给纳税凭证，而存根联只填写留在封包内的尾数税银，从而一次从中贪污税银七两三钱。次日，他们的贪污行为被一同办理征税的县吏王遇章、柏洪鉴等人看破，这几个人就挟制江嵩年共同侵贪税银，于是他们就采用“大头小尾”的弄虚作假手段，多次侵贪税银。

三是监察审计合力。清代巡抚福崧给乾隆帝的奏折中还载明，“亲赴该县督同司道等彻底严查，务将侵吞各弊，逐一究明”。司道官员是清代地方文官体系中的中高层官员，位于总督、巡抚之下，包括两司（藩司、臬司）和道员。“藩司”即承宣布政使司布政使，从二品，“掌一省之政、司钱谷之出纳”，其职能相当于今天的省财政厅。府州县必须先把当地钱粮的出纳册报送到布政使司，接受审核，经审核一切无误后，这些分散的出纳册由布政使司合编为统一格式的全省年度钱粮奏销册，然后上交给户部；
“臬司”即提刑按察使司按察使，正三品，掌一省刑名按劾之事、以振风纪而澄吏治；
道员的主要职责是协助督、抚、藩、臬诸地方人员管理政务，监督府、县。同“司道”等一起彻底严查官吏贪腐案，是审计和其他监察力量合力查办案件的有效方式。

（四）整改问责力度较大

税收监督中，往往由于直接责任人的官职较低，很容易被模糊处理，但本文案例中却没有停留在问题表面，而是深挖征税腐败背后的利益链和权力覆盖关系，查清“保护伞”和乱象根源，并着手严厉问责。清代巡抚福崧亲自督办的句容县吏税银舞弊案，判处县吏八人死刑，涉案杂役三十多人追究刑罚，县令王光陛、知府宋觐光发配边疆，前巡抚闵鹗元因失察入狱、两江总督书麟遣戍伊犁，成为一起罕见的以小见大、见微知著，并全面问责处理的典型案例。

三、古代税收舞弊监督案例的启示

宋清这两起典型的税收征管舞弊案，从案例揭示的问题来看，一项内容清晰、为民惠民的灾年税收优惠政策，却因为政策执行过程中的扭曲、加码、被篡改成为官员横征暴敛的新手段；
一套明确了封银投柜、拆封验收、账实核对各个环节的相对完备的基层税收征管机制，却因为基层官员上下合谋、伙同舞弊形同虚设，形成持续多年的小官巨贪巨腐窝案。习近平总书记指出：“没有监督的权力必然导致腐败，这是一条铁律。”尤其是对于财税等专业程度较高的领域，一旦缺少高质量的专业监督，重大政策措施中蕴含的党中央的政治意图和战略目标就难以实现，制度刚性和制度执行力也将被极大削弱。

从案例中的审计做法来看，尽管古代税收征管在复杂性和多样性方面远不如现代，且信息不对称、技术手段不足，但审计人员能够看穿种种舞弊手段，准确揭示和反映问题，蕴含了丰富的实践智慧。比如，果断采取突击审计方式是应对串通抱团和内外勾结的有力手段；
与监察机构合作是能够严厉追查、深度问责的保障；
注重横向纵向延伸，才能从点到面发现政策歪曲的区域普遍性，追溯以往发现合谋舞弊的长期持续性。

党的二十大报告指出，我们必须坚定历史自信、文化自信，坚持古为今用、推陈出新。古代税收征管审计对政策和机制的关注，对苗头性倾向性问题的深挖严查都与当前审计工作理念思路具有高度一致性，在组织领导、原因查究、方式方法、问责效果等方面也探索了较有成效的经验做法，我们应当坚持对历史经验的创造性转化，紧紧围绕党的二十大報告关于优化税制结构，加大税收、社会保障、转移支付等的调节力度等方面的重要部署，不断探索组织模式和方式方法创新，推动新时代税收审计高质量发展。

（作者单位：审计署审计科研所，邮政编码：100086，电子邮箱：fangping0508@163.com）

主要参考文献

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